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　　農(nóng)民專業(yè)合作社生物資產(chǎn)的核算

作者：井立義 徐振清 栗雪蘭

根據(jù)當前和今后一個時期農(nóng)民專業(yè)合作社發(fā)展的新情況、新需要，新發(fā)布的《農(nóng)民專業(yè)合作社會計制度》取消了“農(nóng)業(yè)資產(chǎn)”中“牲畜（禽）資產(chǎn)”“林木資產(chǎn)”內(nèi)容，引入“生物資產(chǎn)”的分類與核算要求。這對細化充實會計科目和賬務(wù)處理，提升會計核算水平和會計信息質(zhì)量，推動合作社規(guī)范發(fā)展都具有十分重要的意義。

一、生物資產(chǎn)的分類

出售二手農(nóng)機四驅(qū)車輛會計分錄合作社的生物資產(chǎn)包括消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。消耗性生物資產(chǎn)包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林，以及存欄待售的牲畜、魚蝦貝類等為出售而持有的或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)。

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)包括經(jīng)濟林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)。

公益性生物資產(chǎn)包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等以防護、環(huán)保為主要目的的生物資產(chǎn)。

二、生物資產(chǎn)的計價原則

1.購入的生物資產(chǎn)按買價、相關(guān)稅費、運費及其他直接費用計價。

2.自行栽培、營造、繁殖或養(yǎng)殖的消耗性生物資產(chǎn)，按耗用的材料費、人工費和應(yīng)分攤的間接費用確定成本。

3.自行營造或繁殖的生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，按達到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的前發(fā)生的材料費、人工費和應(yīng)分攤的間接費用確定成本。

4.自行營造的公益性生物資產(chǎn)，按郁閉前發(fā)生的材料費、人工費和應(yīng)分攤的間接費用計價。

5.成員出資、財政補助、他人捐贈的生物資產(chǎn)，按憑據(jù)金額、相關(guān)稅費、運費等計價，或按成員（代表）大會確認的評估價值計價。

三、生物資產(chǎn)的賬戶設(shè)置

在資產(chǎn)類設(shè)置“消耗性生物資產(chǎn)”“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊”“公益性生物資產(chǎn)”賬戶，進行總分類核算。明細核算時，一般按種類、群別、項目、所屬部門、扶貧資產(chǎn)等設(shè)置明細賬戶。

“消耗性生物資產(chǎn)”賬戶：以購入、自行栽培、自行營造、自行繁育、成員出資、財政補助、他人捐贈、盤盈等方式取得，以及后續(xù)支出、管護（生產(chǎn)）費用等，按實際成本記入該賬戶借方；因收獲入庫、出售、對外投資、死亡毀損、盤虧等減少，按賬面價記入該賬戶貸方。期末借方余額反映該資產(chǎn)實際成本。

“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”賬戶：以購入、自行營造、成員出資、財政補助、他人捐贈、幼畜轉(zhuǎn)產(chǎn)（役）畜、育肥畜轉(zhuǎn)產(chǎn)（役）畜、盤盈等方式取得，以及生產(chǎn)性采伐而補植林木類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)后續(xù)支出等，按實際成本記入該賬戶借方；因產(chǎn)（役）畜轉(zhuǎn)育肥畜、出售、對外投資、死亡毀損、盤虧等減少，按賬面價記入該賬戶貸方。期末借方余額反映該資產(chǎn)原價（成本）。

“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊”賬戶：是“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”備抵賬戶。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的后計提的折舊，記入該賬戶貸方；因出售、對外投資、死亡毀損等處置生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，從借方結(jié)轉(zhuǎn)對應(yīng)累計折舊。期末貸方余額反映達到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營目的的該資產(chǎn)累計折舊額。

“公益性生物資產(chǎn)”賬戶：以購入、自行營造、成員出資、財政補助、他人捐贈、生物資產(chǎn)對轉(zhuǎn)、盤盈等方式取得，以及補植林木類公益性生物資產(chǎn)后續(xù)支出等，按實際成本記入該賬戶借方；該賬戶一般無貸方發(fā)生額，因生物資產(chǎn)對轉(zhuǎn)、死亡毀損、盤虧等減少，按賬面價記入該賬戶貸方。期末借方余額反映該資產(chǎn)實際成本。

四、生物資產(chǎn)的賬務(wù)實例

【例1】合作社種植小麥100畝，發(fā)生各類費用42 000元，其中出庫種子1 500斤，價格為2元/斤；購入化肥（直接做底肥）1宗，價款5 000元以銀行存款支付；金牛農(nóng)機合作社作業(yè)費12 000元，作為對本社投資；臨時人員工資15 000元暫欠；涌泉水務(wù)公司灌溉費7 000元產(chǎn)品出售后結(jié)清。收獲小麥10萬斤入庫。

會計分錄為：

1.按小麥實際成本入賬

借：消耗性生物資產(chǎn)-小麥 42 000

貸：產(chǎn)品物資-麥種 3 000

銀行存款 5 000

股金-金牛合作社 12 000

應(yīng)付勞務(wù)費-××× 15 000

應(yīng)付款-涌泉水務(wù)公司 7 000

2.小麥收獲入庫

借：產(chǎn)品物資-小麥 42 000

貸：消耗性生物資產(chǎn)-小麥 42 000

【例2】成員張三以核桃樹苗出資，評估價110 000元，經(jīng)協(xié)商按100 000元確認股份。

會計分錄為：

借：消耗性生物資產(chǎn)-核桃樹苗 110 000

貸：股金-張三 100 000

資本公積 10 000

【例3】合作社營造葡萄園一處，掛果前發(fā)生下列費用：縣鄉(xiāng)村振興局無償提供葡萄苗，發(fā)票價200 000元，本社應(yīng)承擔稅費3 000元、運費2 000元；某公司栽植費25 000元委托開戶行劃轉(zhuǎn)；使用庫存農(nóng)藥若干，賬面價4 000元；鎮(zhèn)供電站電費8 000元暫欠；應(yīng)付管理人員報酬27 000元；攤銷機械折舊費12 000元。

會計分錄為：

1.收到葡萄苗

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 205 000

貸：專項基金 200 000

應(yīng)交稅費-××× 3 000

應(yīng)付款-××× 2 000

2.支付栽植費

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 25 000

貸：銀行存款 25 000

3.使用庫存農(nóng)藥

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 4 000

貸：產(chǎn)品物資-農(nóng)藥 4 000

4.處理所欠電費

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 8 000

貸：應(yīng)付款-鎮(zhèn)供電站 8 000

5.應(yīng)付管理人員報酬

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 27 000

貸：應(yīng)付工資-××× 27 000

6.攤銷機械折舊費

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 12 000

貸：累計折舊 12 000

【例4】承上例，補植葡萄苗50棵，各類費用1000元以現(xiàn)金支付。

會計分錄為：

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-葡萄苗 1 000

貸：庫存現(xiàn)金 1 000

【例5】承例3、例4，葡萄園結(jié)果后發(fā)生下列業(yè)務(wù)：以銀行存款6 000元支付修剪費；出售葡萄一批，價款50 000元委托開戶行收??；假設(shè)葡萄園壽命40年，預(yù)計殘值5%，按使用年限法提取當年折舊。

會計分錄為：

1.支付修剪費

借：經(jīng)營支出-管護費 6 000

貸：銀行存款 6 000

2.收到產(chǎn)品銷售款

出售二手農(nóng)機四驅(qū)車輛會計分錄借：銀行存款 50 000

貸：經(jīng)營收入-出售產(chǎn)品收入 50 000

3.提取當年折舊

年折舊額為：

（282 000-282 000×5%）/40=6 697.50（元）

借：經(jīng)營支出-折舊費 6 697.50

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊 6 697.50

【例6】合作社以掛果梨樹向錦繡家園公司投資，賬面原價300 000元，已提折舊50 000元，協(xié)議價450 000元，所需稅費20 000元由合作社負擔。

會計分錄為：

借：對外投資-錦繡家園公司 450 000

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊 50 000

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-梨樹 300 000

應(yīng)交稅費-××× 20 000

資本公積 180 000

【例7】年終，合作社盤盈奶牛1頭，市場價50 000元，估計提取折舊10 000元，批準入賬。

會計分錄為：

1.批準入賬

借：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-奶牛 40 000

貸：待處理財產(chǎn)損溢-待處理非流動資產(chǎn)損溢 40 000

2.結(jié)轉(zhuǎn)財產(chǎn)收益

借：待處理財產(chǎn)損溢-待處理非流動資產(chǎn)損溢 40 000

貸：其他收入-盤盈收入 40 000

【例8】因管理不善，合作社能繁母豬1頭死亡，原價5 000元，已提折舊1 000元，售豬皮收現(xiàn)金300元，保險公司應(yīng)賠償1 500元，擬收飼養(yǎng)員（成員）李四罰金200元。

會計分錄為：

1.注銷資產(chǎn)

借：待處理財產(chǎn)損溢-待處理非流動資產(chǎn)損溢 4 000

生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊 1 000

貸：生產(chǎn)性生物資產(chǎn)-能繁母豬 5 000

2.取得殘值收入

借：庫存現(xiàn)金 300

貸：待處理財產(chǎn)損溢-待處理非流動資產(chǎn)損溢 300

3.處理賠償、罰金

借：應(yīng)收款-保險公司 1 500

成員往來-李四 200

貸：待處理財產(chǎn)損溢- 待處理非流動資產(chǎn)損溢 1 700

4.結(jié)轉(zhuǎn)財產(chǎn)損失

借：其他支出-財產(chǎn)損失 2 000

貸：待處理財產(chǎn)損溢-待處理非流動資產(chǎn)損溢2 000

【例9】合作社營造公益林一處，郁閉前總費用150 000元，其中樹苗由平湖林草公司捐贈，發(fā)票價100 000元，栽植等費用50 000元按賬面價以庫存玉米抵沖。

會計分錄為：

1.收到、栽植苗木

借：公益性生物資產(chǎn)-公益林 150 000

貸：專項基金 100 000

經(jīng)營收入-銷售產(chǎn)品收入 50 000

2.結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本

借：經(jīng)營支出-銷售產(chǎn)品支出 50 000

貸：產(chǎn)品物資-玉米 50 000

【例10】合作社發(fā)生林木類生物資產(chǎn)管護費用40 000元，由開戶行結(jié)清。其中消耗性林木資產(chǎn)、公益性林木資產(chǎn)已郁閉，各分攤10 000元，余款由已投產(chǎn)生產(chǎn)性林木資產(chǎn)負擔。

會計分錄為：

借：其他支出-消耗性生物資產(chǎn)管護費 10 000

-公益性生物資產(chǎn)管護費 10 000

經(jīng)營支出-生產(chǎn)性生物資產(chǎn)管護費 20 000

貸：銀行存款 40 000

（作者單位：井立義，山東省東平縣農(nóng)村經(jīng)濟管理服務(wù)中心；徐振清，山東省東平縣財政局；栗雪蘭，山東省東平縣接山鎮(zhèn)人民政府）

來源：《中國農(nóng)民合作社》期刊2022年10期